עסקה שמטרתה הפחתת מס ואין לה טעם מסחרי-מלאכותית

עמ"ה 7074/03 בן ארי ש. (1968) בע"מ נ. פקיד שומה ירושלים 1 המערערת נוסדה ביום 29.3.1968 בשם "מוסך הירשמן בע"מ" והפעילה מוסך לתיקון כלי רכב. ביום 30.12.1994 חתמה המערערת על הסכם עם חברת אסי-אור נכסים והשקעות בע"מ (להלן - חברת אסי-אור) למכירת מוניטין, זכויות במקרקעין, מכונות וציוד. מנהליה ובעלי מניותיה של חברת אסי-אור, היו מר שאול בן ארי (להלן - בן ארי) ומר אלי מתתיהו. בתקופה שמיום 1.1.1995 ועד יום 31.12.1996 צברה המערערת הפסדים שנבעו מעיסוקה כמוסך. בתחילת שנת 1997 הופסקה הפעלת המערערת כמוסך. בשנת 1998 קנה בן ארי את מניות המערערת אשר הוחזקו בידי שותפיו והפך לבעל המניות היחיד של המערערת. עם העברת המניות, שונה תזכירה ותקנונה של המערערת ונשלחה הודעה לרשם החברות בדבר שינוי עיסוקה של המערערת מהפעלת מוסך להפעלת סוכנות ביטוח. ביום 1.9.1999 הועברה למערערת פעילות של הפעלת סוכנות ביטוח מחברה בשם בן ארי שאול - סוכנות לביטוח (1992) בע"מ (להלן - החברה המעבירה). מנהלה ובעל מניותיה של החברה המעבירה היה בן ארי. ביום 13.3.2003 התקבלה החלטה על פירוק החברה המעבירה ובמהלך שנת 2003 היא רוקנה מנכסיה בהליך פירוק. במהלך השנים 2000-1998 היו לחברה המעבירה הכנסות החייבות במס. המערערת קיזזה מרווחיה מסוכנות הביטוח את ההפסדים אשר נצברו בשנים הקודמות ואשר מקורם בהפעלת המוסך. המשיב קבע כי העברת הפעילות של סוכנות הביטוח מהחברה המעבירה למערערת הינה "עסקה מלאכותית", כהגדרתה בסעיף 86 לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], התשכ"א-19961 (להלן – הפקודה) ועל כן המערערת אינה יכולה לקזז את ההפסדים שנבעו מפעילות המוסך. על כך הערעור. בית המשפט המחוזי בירושלים פסק התנאי המקדמי להפעלת סעיף 86 לפקודה, הוא התנאי בדבר הפחתת המס, מתקיים בענייננו. המחלוקת היא האם מתקיימת עילת "העסקה המלאכותית" המאפשרת לפקיד השומה לשלול את יתרון המס שביקש הנישום להרוויח. המבחן המקובל בפסיקה לקביעת מלאכותיות העסקה הוא מבחן הטעם המסחרי, ולפיו עסקה הנעדרת טעם מסחרי, מלבד הטעם להפחית מס, היא עסקה מלאכותית.

בענייננו, הפעולה שעומדת למבחן, היא העברת הפעילות של סוכנות הביטוח מהחברה המעבירה למערערת. אין מקום להפריד פעולה זו מעסקת רכישת יתרת מניות המערערת ע"י בן ארי, שכן מדובר במהלך אחד. בן ארי רכש את מניות המערערת כדי להעתיק אליה את הפעילות הביטוחית. השאלה היא האם מאחורי עסקה זו עמדה מטרה מסחרית, מלבד הרצון להפחית מס ע"י קיזוז הפסדי המערערת מרווחי סוכנות הביטוח.

לטענת המערערת, היה טעם מסחרי להעברת הפעילות של סוכנות הביטוח מהחברה המעבירה למערערת. לגרסתה, לחברה המעבירה היו נכסי נדל"ן ולבן ארי הומלץ להפריד את הפעילות הביטוחית ממרכיבי הנדל"ן של החברה וזאת ע"י העברת הפעילות הביטוחית לחברה אחרת. המלצה זו נבעה, לטענת המערערת, מכך שעקב התרחבות היקף פעילותו הביטוחית היה בן ארי חשוף לתביעות בגין רשלנות מקצועית ובאם היתה מוגשת תביעה שכזו, היה סיכון לאיבוד נכסי הנדל"ן אילו נשארו במסגרת החברה המנהלת את הפעילות הביטוחית. בענייננו, לא נשללה טענת בן ארי בדבר רצונו להפריד את הפעילות הביטוחית של החברה המעבירה מנכסי הנדל"ן שלה. עם זאת, עדיין אין בכך כדי להורות שאין מדובר בנדון בעסקה מלאכותית. הטעם המסחרי שאינו מיסי, הנדרש על מנת שהעסקה לא תחשב כעסקה מלאכותית, צריך להוות טעם עצמאי לכך שהעסקה נעשתה דווקא בצורה שבה היא נעשתה. יש צורך בטעם מסחרי שאינו מיסי לכך שדווקא המערערת היא זו שנרכשה ושאליה הועברה הפעילות הביטוחית. לא די בטעם המסביר רצון להעביר את הפעילות הביטוחית לחברה כלשהי ורצון לרכוש חברה כלשהי, אלא נדרש כי הטעם המסחרי יסביר מדוע נרכשה דווקא אותה חברה שנרכשה.

לאור זאת, אף אם נכונה טענת בן ארי בדבר רצונו להפריד את הפעילות הביטוחית מנכסי הנדל"ן של החברה המעבירה, אין די בכך כדי להוות טעם מסחרי שאינו מיסי, לכך שהוא רכש דווקא את המערערת ושבחר להעביר את הפעילות הביטוחית דווקא אליה, שכן היו לו אלטרנטיבות טובות יותר להשגת המטרה של הפרדת הפעילות הביטוחית.

מטרת העסקה היתה הפחתת מס והצורה שבה נעשתה אינה מוסברת ע"י הטעם המסחרי הנטען, ועל כן העסקה היא מלאכותית. הערעור נדחה. המערערת תשלם למשיב הוצאות ושכ"ט עו"ד בסך 8,000 ₪ בתוספת מע"מ כדין. ניתן ביום: 5.6.2006 בפני: כבוד השופטת מ. מזרחי. ב"כ המערערת: עו"ד יהודה וייס; ב"כ המשיב: עו"ד דן בהט מפרקליטות מחוז ירושלים.