המבחן הראוי לקיומה של חשבונית כדין-מבחן אובייקטיבי

ע"ש 810/02 אליהו בוכמן נ. מנהל מס ערך מוסף חיפה

המערער, סוכן ביטוח במקצועו, התקשר בעסקה להנפקת פוליסות ביטוחי חיים לשחקני כדורגל וכדורסל, כמתווך בין צלניק מאיר, שגם הוא סוכן ביטוח ובעל סוכנות ביטוח (להלן - צלניק) ובין חברת הביטוח מנורה (להלן - חב' הביטוח). בשל סכסוך בין צלניק ובין חב' הביטוח, ביקש צלניק מהמערער להוות גורם מתווך, באופן שהמערער יהא סוכן הביטוח הרשמי מול חב' הביטוח ואילו צלניק יהא סוכן הביטוח מול המבוטחים.

לפי ההסכם בין המערער ובין צלניק, הפרמיות שהתקבלו מחב' הביטוח בגין עסקאות הביטוח חולקו בין השניים. הכספים שהתקבלו כפרמיות מאת חב' הביטוח הועברו אל חשבון הבנק של המערער, והוא היה אמור להעביר את החלק היחסי לצלניק. בשל קשיים כלכליים בהם היה נתון צלניק, סוכם בין השניים על הפקדת הסכומים האמורים בחשבון בנק נפרד על שם המערער. המערער נתן בידי צלניק המחאות חתומות "בלנקו" וצלניק משך את כל הסכומים מאותו חשבון. בגין הכספים שנמשכו, הוציא צלניק למערער חשבוניות מס.

המערער דיווח על הכספים שהתקבלו מאת חב' הביטוח כעמלות סוכן במסגרת עסקאותיו ומנגד ביקש לנכות את החשבוניות שהוציא לו צלניק כתשומות.

מבדיקת המשיב את החשבוניות בגינן התבקש ניכוי התשומות, עלה כי צלניק מוציא החשבוניות, אינו עוסק מורשה ומשכך החשבוניות שהוציא, לא הוצאו כדין. בהתאם לכך, לא התיר המשיב את ניכויין. על כך הערעור.

בית המשפט המחוזי בחיפה פסק

לצורך מימוש זכות ניכוי התשומות, צריכים להתקיים מספר תנאים במצטבר וביניהם היותה של החשבונית אותה רוצים לנכות חשבונית שהוצאה כדין, כמפורט בסעיף 38(א) לחוק מס ערך מוסף, התשל"ה-1975 (להלן - החוק). התנאי הבסיסי ליכולתו של נישום להוציא חשבונית מס לצורך ניכוי מס תשומות הוא היותו "עוסק". כדי שחשבונית תעמוד בתנאי האמור, היא חייבת, לא רק לשקף עסקה אמיתית העומדת מאחוריה שבגינה הוצאה החשבונית, אלא ראשית ועיקר, כי מוציא החשבונית שהיה צד לעסקה יהיה עוסק מורשה, שרשאי להוציא לגבי העסקה החייבת במס, חשבונית מס היכולה לשמש לניכוי מס תשומות.

לפי סעיף 1 לחוק, בנוסחו הרלוונטי לשנים שבערעור, "עוסק מורשה" הוא עוסק שנרשם על-פי סעיף 52 ואינו עוסק זעיר. באופן זה, כדי לקנות מעמד של עוסק מורשה, על העוסק להיות רשום בפועל ורישום זה הינו קונסטיטוטיבי לצורך הכרתו כמי שרשאי להוציא חשבוניות מס. חשבונית שהוצאה על-ידי מי שאינו מורשה לכך, לא תוכל להוות חשבונית מס לצורך ניכוי מס תשומות, בידי מי שמחזיק בה.

בענייננו, צלניק אינו רשום כעוסק מורשה החל משנת 1990 ומשכך לא היה רשאי להוציא חשבוניות מס למערער. המבחן הראוי לקיומה של "חשבונית כדין" הינו מבחן אובייקטיבי. המבחן האובייקטיבי, כמבחן קובע, נקבע באופן מפורש בע"א 3758/96 סלע חברה למוצרי בטון בע"מ נ' מנהל המכס והמע"מ. בהתאם למבחן זה, אם הוצאה חשבונית שלא כדין, לא רשאי עוסק לנכות בגינה מס תשומות.

צלניק, מוציא החשבוניות האמורות, לא היה רשאי להוציאן ומשכך הן אינן בגדר חשבוניות מס שהוצאו כדין. יישום עקרון המבחן האובייקטיבי מורה, כי אין לפיכך מקום להתיר למערער ניכוי של מס תשומות בגין חשבוניות אלו, בייחוד כשלא נעשה מצידו כל מאמץ לוודא כי החשבוניות הוצאו כדין.

השאלה אם ניתן היה להגיע לתוצאה אחרת, לו היה המערער מוכיח כי לא התרשל, ובדק - בדיקה מעמיקה - את זהותו של צלניק כעוסק מורשה, ולמרות בדיקתו לא גילה, או לא היה בידיו לגלות, כי צלניק אינו מוסמך עוד להוציא חשבוניות מס - ראוי לה כי תישאר בצריך עיון. ואולם, בענייננו, לא זו בלבד שלא עמד המערער בנטל ההוכחה כאמור, אלא אף לא ניסה לטעון לכך. בענייננו לא נעשתה כל בדיקה.

הערעור נדחה. המערער ישלם למשיב הוצאות משפט ושכר טרחת עו"ד בסכום כולל של 10,000 ₪.

ניתן ביום: 28.2.2006 בפני: כבוד השופטת ש' וסרקרוג. ב"כ המערער: עו"ד מיכל פויירשטיין-ריינפלד; ב"כ המשיב: עו"ד י' ספיר, סגן בכיר לפרקליטת מחוז חיפה.