שאלה:

--------

הנישומה מתגוררת בערבה ויש לה נחלה באחד מיישובי הערבה. לנישומה יש פטור ממס לפי סעיף 9(5) לפקודה ולבעלה הכנסות כשכיר המשלם מס שולי מקסימלי. הנחלה נרכשה בתקופה שבה נישאו בני הזוג. לאחרונה הושכרו הקרקעות החקלאיות לאחד מתושבי המושב.

השאלות:

א. האם באזור הערבה יש הקלות על הכנסות משכירות?

ב. האם יש מפלט מס כלשהו, שיעזור לא למסות את ההכנסה לפי המס השולי של בן הזוג?

תשובה:

--------

סעיף 65 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה") קובע כי חישוב המס על הכנסותיהם של בני זוג ייעשה על בסיס העיקרון של התא המשפחתי שלפיו מצרפים את הכנסות בן הזוג לבן הזוג המוגדר 'בן זוג רשום' ומבצעים חישוב מס מאוחד.

עם זאת, סעיף 66 לפקודה מאפשר חישוב מס נפרד על הכנסותיהם של בני זוג, בהתקיים שני תנאים מצטברים:

(1) הכנסתם של בני הזוג נובעת מיגיעה אישית בעסק או משלח יד או מעבודה.

(2) לא קיימת תלות בין מקורות ההכנסה של בני הזוג.

עוד נקבע בסעיף 66(ב) לפקודה, כי יהיה ניתן לבצע חישוב מס נפרד על הכנסות מרכוש, כגון השכרת נכס מקרקעין, אם הרכוש היה בבעלות בן הזוג במשך תקופה של שנה אחת לפחות לפני הנישואין, או על הכנסות מרכוש שהתקבל בירושה בתקופת הנישואין.

מנתוני השאלה עולה כי הקרקע החקלאית המושכרת נרכשה על ידי בני הזוג בתקופת הנישואין ולכן הוראות סעיף זה אינן רלוונטיות לעניינם.

למרות הצורך לערוך חישוב מאוחד על הכנסתם של בני הזוג כאמור לעיל, נבחן האם ההכנסה מהשכרת השטחים החקלאיים מסווגת כהכנסה מיגיעה אישית.

כדי שהכנסה מהשכרה תסווג כהכנסה מיגיעה אישית נדרשת עמידה בהוראות החלופה השביעית להגדרת "הכנסה מיגיעה אישית" בסעיף 1 לפקודה, הקובעת כדלהלן:

"סכום המתקבל בידי אדם מדמי שכירות מהשכרת נכס, שבמשך עשר שנים לפחות לפני תחילת השכרתו שימש בידי האדם להפקת הכנסה מיגיעה אישית, מעסק או משלח יד".

משום כך, אם שני בני הזוג עבדו במשק החקלאי, המושכר כיום, והפעילו אותו במשך תקופה של 10 שנים לפחות לפני שהשכירו אותו, תיחשב ההכנסה מההשכרה הכנסה מיגיעה אישית בידי שני בני הזוג. המשמעות היא שכל אחד מבני הזוג זכאי למחצית הכנסות השכירות.

במקרה זה ייחוס ההכנסה לכל אחד מבני הזוג שונה מהכלל הרגיל הנוגע לייחוס הכנסות מהשכרה שנקבע בסעיף 66(א)(2) לפקודה: "לעניין חישוב המס תיווסף ההכנסה החייבת שאינה מיגיעה אישית של שני בני הזוג להכנסה החייבת של בן הזוג שהכנסתו החייבת מיגיעה אישית גבוהה יותר...".

במקרה שלפנינו יש לקבוע תחילה האם שני בני הזוג עבדו במשק והפעילו אותו ואם הכנסתם עולה בגדר "יגיעה אישית". אם התשובה לכך היא חיובית, ניתן לקבוע את חלקו של כל אחד מבני הזוג בהכנסות מהשכרת המשק ולאחר מכן יבוצע חישוב מס מאוחד על הכנסתם הכוללת של בני הזוג, בשל התלות במקור ההכנסה של בני הזוג.

בעת עריכת החישוב המאוחד יהיה חלק ההכנסות הנובע מיגיעתה האישית של האישה זכאי לפטור ממס לפי סעיף 9(5) לפקודה, לאור זכאותה של האישה לפטור עקב נכות.

עמדה זו באה לידי ביטוי גם בקובץ הפרשנות לפקודת מס הכנסה (החבק) לסעיף 66 לפקודה, כדלהלן:

"אישה נשואה זכאית לפטור על הכנסותיה שלגביהן היא זכאית לחישוב נפרד, אולם כאשר לאישה נשואה הכנסות שלגביהן אין היא זכאית לחישוב נפרד, אך תנאי הזכאות לפטור מתקיימים אצלה, תיחשב ההכנסה עצמה להכנסה פטורה ממס והפטור יחול גם כאשר נכללת ההכנסה האמורה בהכנסות הבעל".

נזכיר כי הפטור ממס על פי סעיף 9(5) לפקודה, הניתן על הכנסתו מיגיעה אישית של נכה בשיעור של 100%, מוגבל עד לתקרת הכנסה שנתית של 579,600 ש"ח בשנת 2011 (הסכומים מתעדכנים מדי שנה).

תימוכין לעמדה כי ההכנסות מהשכרת המשק החקלאי מיוחסות לשני בני הזוג ניתן למצוא בהוראות סעיף 67 לפקודה המחלקות את הכנסת המשק החקלאי בין שני בני הזוג, כדלהלן:

"(א) הכנסה שהושגה מיגיעתם האישית של איש ואישה במשק חקלאי והיא טעונת מס לפי סעיף 2(8) לגבי אחד מהם, יראוה, לעניין פקודה זו, כהכנסתם של האיש והאישה, בחלקים שווים, ויחולו עליה הוראות סעיף 38, אולם לא יורשה חישוב המס בנפרד לפי סעיף 66.

(ב) על אף האמור בסעיף קטן (א), אם הושגה הכנסה מיגיעתו האישית של בן הזוג, והוכח להנחת דעתו של פקיד השומה שבן זוגו עובד בעיקר מחוץ למשק, יראו שלושה רבעים מההכנסה מהמשק החקלאי כהכנסתו של מי שעובד בעיקר במשק, ורשאים האיש או האישה לתבוע כי ייעשה חישוב נפרד על פי סעיף 66 לגבי שלושה רבעים או רבע מההכנסה מהמשק, לפי הענין, המיוחסים לאשה."

לסיכום, אם בני הזוג הפיקו הכנסה מיגיעה אישית במשק המושכר במשך תקופה של יותר מ-10 שנים לפני שהוחל בהשכרתו, ניתן לייחס 50% מהכנסות דמי השכירות של המשק החקלאי לאישה, ולצרף אותם כהכנסה פטורה להכנסותיו של הבעל, לצורך חישוב מס מאוחד. הפטור במקרה זה יהיה עד לתקרת ההכנסה הפטורה המרבית בגין הכנסות מיגיעה אישית, כפי שנקבעה בסעיף 9(5) לפקודה.

במקרה שלבני הזוג לא הייתה הכנסה מיגיעה אישית מהמשק החקלאי במשך תקופה של 10 שנים לפחות לפני שהושכר הנכס, או במקרה שבו רק הבעל עבד במשק, יהיה רק הבעל זכאי לכך שההכנסה מהמשק תיחשב לגביו כהכנסה מיגיעה אישית. התוצאה היא שלא ניתן לייחס הכנסה זו גם לאישה ונובע מכך שהפטור שקיבלה האישה עקב נכותה לא נוצל. הכנסות דמי השכירות תצורפנה במלואן להכנסותיו של הבעל, שהוא בן הזוג שלו ההכנסה הגבוהה יותר.

עוד נציין כי אין כיום הנחות מס מיוחדות ליחידים המתגוררים באזור הערבה.

הנחות המס הקיימות כיום הן במסגרת תקנות מס הכנסה (הנחות ממס בישובים מסוימים ובהיאחזויות נחל), התשל"ח-1978, לרבות הנחות ליישובים בערבה, שעיקרן תוספת פחת לצורכי מס לבעלי מפעלים, כפוף לתנאים שפורטו בתקנות הללו.