מס שנוכה בחו"ל על הכנסות מדיווידנד ומריבית בחול

שאלה: -------------

בשנת המס 2008 ליחיד הכנסה מדיווידנד ומריבית בחו"ל. נוכה מס במקור בשיעור 25%. באותה שנה היו בארץ הפסדים בשוק ההון. מהפסדים אלו קוזזו רווחי הון מחו"ל (ריבית ודיווידנד מני"ע). השאלות: 1. מה גורל המס במקור שנוכה בחו"ל? האם לאחר חמש שנים ירד לטמיון, לפי סעיף 205א לפקודה? 2. באופן עקרוני, בהנחה ששיעור המס בארץ הוא 20% - מה גורל ההפרש בין המס שנוכה בחו"ל לבין המס החייב בארץ?

תשובה: ------------------- לשאלה 1 מבחינה עובדתית אניח כי הכוונה היא שקיזוז הפסדי ההון בוצע מול הכנסות מדיווידנד וריבית בחו"ל, שכן לא נתונים בשאלה רווחי הון בחו"ל (בטעות נרשם "מהפסדים אלה קוזזו רווחי הון מחו"ל", כשהכוונה הייתה לקיזוז מול ריבית ודיווידנד מני"ע מחו"ל). סימן ב' לפרק שלישי לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה") קובע את ההוראות בעניין זיכוי מיסי חוץ. לפי הוראות אלה, מס שנוכה בחו"ל על הכנסה החייבת בישראל ניתן לדרוש אותו כזיכוי מול המס על אותה ההכנסה בישראל. סעיף 199 לפקודה מגדיר "הכנסות חוץ ממקור פלוני" כדלקמן: "'הכנסות חוץ ממקור פלוני' - הכנסות חוץ כשהן מסווגות לפי מקורות ההכנסה, הקבועים בסעיף 2, בחלק ה או בחלק ה3, בניכוי ההוצאות המותרות מהן וההפסדים שהותרו בקיזוז כנגדן, הכל לפי הוראות הפקודה." יוצא מהאמור לעיל כי זיכוי בגין מס זר יינתן כנגד מס ישראלי שחל על הכנסות מאותו מקור - דהיינו מאותו סל. לעניין זה לא די להבחין בין הכנסה פסיבית להכנסה אקטיבית, אלא יש לחלק את מקורות ההכנסה לפי המקורות הקבועים בסעיפים 2, 3 ו-88 לפקודה. סעיף 205א לפקודה קובע כי: "(א) עלה סכום מסי החוץ ששולמו בשל הכנסות חוץ ממקור פלוני על סכום הזיכוי הניתן בשלהן כנגד מסי ישראל (בסעיף זה - עודף הזיכוי), זכאי הנישום להפחית את עודף הזיכוי כנגד המס שבו הוא חייב בשל הכנסות שיופקו מחוץ לישראל מאותו המקור בחמש השנים הבאות בזו אחר זו כשהוא מתואם לפי שיעור עליית המדד מתום שנת המס שבה נוצר עד לתום שנת המס שבה הופחת; הפחתת עודף הזיכוי בהתאם לסעיף זה, תיעשה בכפוף להוראות פרק זה, בשינויים המחויבים. (ב) על אף האמור בסעיף קטן (א), נוצר עודף זיכוי בשל קיזוז הפסד שמקורו בהכנסות חוץ ממקור פלוני, כנגד הכנסות חוץ ממקור פלוני אחר, ניתן יהיה להפחיתו בחמש השנים הבאות בזו אחר זו גם כנגד המס החל על הכנסות חוץ מאותו מקור שממנו נבע ההפסד כאמור, כשהוא מתואם כאמור באותו סעיף קטן."

משמעות הוראת סעיף 205(א) לפקודה היא שעודף זיכוי שנוצר בשל קיזוז הפסד (בין שני סלים), ניתן יהיה לנצלו גם כנגד ההכנסה מהמקור שבגינו שולם המס בחו"ל, וגם כנגד ההכנסה מהמקור שכנגדו קוזז ההפסד. בענייננו, מהוראת סעיף 205א(א) לפקודה עולה שעודף הזיכוי בשל הדיווידנד והריבית מועבר לחמש השנים הבאות בלבד, מאחר שהכנסות אלה הנובעות מניירות ערך קוזזו כנגד הפסדי ההון לפי סעיף 92(א)(4) לפקודה. עם זאת, יש לשים לב להוראת סעיף 205א(ב) לפקודה, המורה כי הסל שכנגדו בוצע קיזוז ההפסד "נפתח" לקיזוז גם כנגד הסל של ההכנסה שכנגדה קוזז. המשמעות היא שעודף הזיכוי יהיה בר ניצול כנגד "סל" של דיווידנד וריבית בהתאמה, וכן כנגד "סל" של רווח הון.

לשאלה 2 אם ההכנסה חייבת במס בישראל בשיעור 20%, הרי עודף הזיכוי בשיעור 5% יהיה בר ניצול בחמש השנים הבאות בלבד לפי סעיף 205א(א) לפקודה.

המשיב - מנהל תחום מיסוי בין-לאומי במשרד זיו שרון ושות', עורכי דין

התשובות אינן מהוות תחליף לייעוץ משפטי, ואין המומחים המשיבים או המערכת אחראים לתוצאות השימוש בהן.