לימודים לתואר שני לא הוכרו כהוצאות לניכוי

תקציר עמ"ה 807/06 עו"ד יאיר זורע נ' פקיד שומה חדרה

העובדות ---------- עו"ד יאיר זורע [להלן - "המערער"] למד לתואר ראשון, בין השנים 2000-1996, בחוג למשפטים ומדעי המדינה. התמחות המערער הייתה בדיני המס, משפט מסחרי ומשפט בינלאומי פרטי. את ההתמחות בעריכת דין עשה המערער במשרד, העוסק בתחום המיסוי והכלכלה לרבות משפט מסחרי. בסוף שנת 2002, המערער עבר לחוץ לארץ, כדי ללמוד לתואר שני במשפטים. לאחר שהמערער סיים את לימודיו בחוץ לארץ, הוא שב לארץ ועבד במשרד רואה חשבון, במחלקת המסים. טענות הצדדים המערער טען, שיש להכיר לו במחצית ההוצאות, שבהן נשא לצורך הלימוד לתואר שני, משום שלדעתו מדובר בשמירה על הקיים. פקיד שומה חדרה [להלן - "המשיב"] טען, שיש כאן ערך מוסף, ויש כאן רכישת נכס אישי, ולכן ההוצאה אינה מותרת בניכוי. המערער טען, שהוא היה יכול לרכוש את הידע שרכש בחוץ לארץ, באמצעות לימוד של קורסים בודדים בארץ, ואז הוא היה מקבל את הטענה, שמדובר בשמירה על הקיים. נוסף על כך, הלימודים בחוץ לארץ לא העניקו לו רישיון עריכת דין בחוץ לארץ, או משהו דומה. בטרם שלמד בחוץ לארץ ולאחר שלמד בחוץ לארץ, הוא עוסק באותו התחום. המערער טען, שבניגוד להילכת בנק יהב, בעניין ע"א 3501/05, קיימת אצלו זיקה בין הלימודים לתפקידו. הלימודים קשורים לתפקיד, הם חיוניים למילוי תפקיד זה, ומדובר בשמירה על הקיים. המשיב טען מנגד, שגם אם מדובר בהוצאה מעורבת, שמצמיחה רכישת יתרון מתמיד, הרי ככזו היא אסורה בניכוי. הלימודים לתואר הראשון לא העניקו יכולת למערער לעבוד בתחום המיסוי, מה שאי אפשר לומר על הלימודים לתואר השני. כמו כן ההוצאה צריכה להיות כולה בייצור הכנסה, ואילו כאן מדובר בהוצאה שגם אם נעשתה, הרי הייתה הוצאה מעורבת, שעדיין אי אפשר להפריד בין חלקיה. דיון בהילכת בנק יהב הבחינו בין שמירה על הקיים לבין רכישת ערך מוסף. רכישת ערך מוסף יכולה להיות גם במקרה של תוספת להון הקיים. המבחנים, שנקבעו בהילכת בנק יהב (מבחן ההטבה האובייקטיבי וכו'), תקפים גם לענייננו. במקרה שלנו, המערער לא הוכיח, מדוע ההוצאה הייתה לשם "שמירה על הקיים". ואגב, בעת הלימודים המערער לא עבד. גם לדברי המערער, חלק מן הקורסים לא היו קשורים כלל לעבודתו, ובמקרה דנן, הלימודים לתואר השני הם מעבר לנדרש לצורך עבודה. המקרה דנן דומה למקרה, שבו אדם לומד לימודי רפואה כלליים ובהמשך, כדי להתמחות במיוחד, הוא רוצה להתמחות בתחום ספציפי, ולכן זו אינה הוצאה לרכישת הון חדש. גם האפשרות לדרוש הוצאות לימודים בניכוי פחתו עם השנים בהליך החקיקה, ובמיוחד לאחר תיקון 147 לפקודת מס הכנסה [להלן - "הפקודה"] וחיקוק סעיף 32(15) לפקודה, האוסרים ניכוי מהכנסה של הוצאות על לימודים אקדמיים. הכלל של שמירה על הקיים עדיין בר תוקף, אולם לא הוכח במקרה דנן, שקיימת שמירה על הקיים. לפיכך, הערעור נדחה.

בבית המשפט המחוזי בחיפה לפני: כב' סגן הנשיאה שולמית וסרקרוג ניתן ב-25.9.2008

באדיבות "כל-מס" מבית חשבים ה.פ.ס. מידע עסקי בע"מ