חישוב נפרד לבני זוג על הכנסות משכר דירה?

שאלה --------

לאישה נשואה יש מספר דירות וחנות שעברו אליה בירושה ממשפחתה לאחר שפורקה חברת בית שהכילה את רכוש המשפחה במשותף. הפירוק נעשה במהלך שנת 2004. ההכנסה משכירות למגורים כ - 9,000 ₪ לחודש ומהשכרת חנות בדמי מפתח כ - 1,000 ₪ לחודש. בנוסף בבעלותה דירת מגורים שנתקבלה בירושה שלא דרך חברת הבית וההכנסה ממנה כ, 2,500 ₪ לחודש ודירה נוספת במשותף עם בעלה וההכנסה ממנה כ - 2,600 ₪ לחודש. לאישה אין הכנסה נוספת. לבעל הכנסה ממשכורת וגמלה בסכום של כ - 350,000 ₪ לשנה. שני בני הזוג הינם פחות מחמישים. כל הסכומים שפורטו הינם לפני קיזוז הוצאות, פחת וניכויים אפשריים אחרים. השאלות: א. כיצד יתייחס בטוח לאומי להכנסות הנ"ל אם ידווחו במסלול של 10% וכיצד יחויבו אם יבחרו במסלול מיסוי רגיל - הכנסה עסקית בניכוי הוצאות וניכויים? ב. לצורך החישוב המס ובהתחשב בתשובה לסעיף א' - האם בנסיבות המקרה ניתן יהיה ליחס את ההכנסות מדמי השכירות לאישה בחישוב נפרד (למעט משכירות הדירה ששייכת לשני בני הזוג)?

תשובה ---------

מס הכנסה

לעניין מס הכנסה, קובע סעיף 66 (א) (2) לפקודה, כי הכנסות פסיביות שאינן מיגיעה אישית של בני זוג יתווספו להכנסתו של בן הזוג שהכנסתו מיגיעה האישית גבוהה יותר. דהיינו, יחולו עליה מדרגות המס השולי החלות על הכנסת בן הזוג המשתכר סכום הגבוה יותר מבין שניהם. סעיף 66 (ב) לפקודה קובע הוראת הקלה לעניין זה, בכך שהוא מאפשר לערוך חישוב מס נפרד להכנסה מרכוש שהיה בבעלותו של אחד מבני הזוג שנה לפני נישואיו או מרכוש שקיבל בירושה בתקופת נישואיו. בעקבות הפסיקה החדשה המתירה לערוך חישוב נפרד לבני זוג בשל הכנסות ממקור משותף (ראה ע"א 900/01 רון קלס ובג"צ 7159/02 אברהם מרדכי), הרי יש מקום לפרשנות כי גם הוראות השיוך של הכנסות מרכוש שחלות עליהם הוראות סעיף 66 (א) (2) לפקודה (ניתן לטעון כי סעיף 66 (ב) לפקודה מהווה חזקת הקלה באופן דומה לסעיף 66 (ה) לפקודה), ייראו כחזקות ניתנות לסתירה. דהיינו, ככל שיהיה ניתן להוכיח כי לכל אחד מבני הזוג זכות עצמאית לחלקו בנכס המשותף הרי הכנסות אלו יחולקו ביניהם לצורך חישוב המס. רק לאחרונה נתקבלה פסיקה דומה בעניין חישוב מס רכישה בתא משפחתי (ע"א 3185/03 פלם) הקובעת כי למרות ההוראות הברורות בעניין זה בסעיף 9 (ג1א) (ב) (2) לחוק מיסוי מקרקעין, הרי יותר לבני הזוג ליהנות מחישוב מס רכישה מופחת על רכישת דירת מגורים בתקופת נישואיהם, כאילו רכשו אותה כשתי ישויות נפרדות, למרות שלאחד מבני הזוג הייתה דירה נוספת שרכש לפני נישואיו (ראו גם התייחסות השופטת א. חיות בעניין פלם – לפס"ד רון קלס).

ביטוח לאומי לעניין החיוב בדמי ביטוח לאומי, נציין כי החיוב בדמי ביטוח על הכנסות בני זוג עומד בפני עצמו לפי חוק הביטוח הלאומי (להלן – "החוק") ואינו נגזרת של הוראות פקודת מס הכנסה (להלן – "הפקודה"), ככל שהן מתייחסות לחלוקת הכנסות של בני זוג לצורך חישוב המס עליהן. אמנם, החיוב בדמי ביטוח נעשה בהתאם להכנסות המדווחות לפי הפקודה, אך לצורך החיוב בדמי ביטוח יש לכל אחד מבני הזוג מעמד עצמאי. כך נקבע כי הכנסות מהשכרה שקיבלו בני זוג יחויבו לעניין ביטוח לאומי לפי מעמדו בחוק של כל אחד מהם בנפרד (ראה דב"ע נה-/ 2330 דרורה עשת). החלוקה בין בני הזוג עשויה להביא לפטור מדמי ביטוח על הכנסות אלו, כאשר בת הזוג היא "עקרת בית" כהגדרת מונח זה בסעיף 238 לחוק או כאשר החלוקה תגרום למצב שסך ההכנסות הפסיביות המשויכות לכל אחד מבני הזוג נמוך מההכנסות האקטיביות של אותו בן זוג. בעניין חלוקת ההכנסות מהשכרה בין בני זוג, הגדיל המוסד לביטוח לאומי לעשות והוציא חוזר (בחודש 8/2004), כי אף כאשר נכס הבית רשום על שם אחד מבני הזוג (נשואים או ידועים בציבור), הרי הם יכולים להצהיר כי חלה עליהם חזקת השיתוף ויש לראות את הנכס כשייך לשניהם ובכך לגרום לחלוקת ההכנסות מההשכרה שלו – בין שניהם. החוזר קובע כי הוראה זו תקפה משנת 2003 ואילך. אציין כי לדעתי אין מניעה חוקית להחיל הוראה זו גם קודם לכן. בהתאם לסעיף 350 (6) לחוק, הכנסות מהשכרה המתקבלות במסלול הפטור ממס על הכנסות מהשכרה ממגורים או במסלול של החבות בשיעור של 10% מס על ההכנסות – פטורות מדמי ביטוח. כאשר ההכנסות מהשכרה למגורים מתקבלות במסלול המיסוי הרגיל או כאשר מדובר בהכנסות להשכרה שאינן למגורים, יחול החיוב בדמי ביטוח על ההכנסות מהשכרה לפי מעמדו של כל אחד מבני הזוג, כדלקמן: 1. יחול חיוב בדמי ביטוח על ההכנסות מההשכרה במסלול המיסוי הרגיל או השכרה לא למגורים, כאשר סך ההכנסות הפסיביות של כל אחד מבני הזוג שוות או עולות על הכנסותיו האקטיביות (כעצמאי או כשכיר) של אותו בן זוג. 2. כאשר כל הכנסותיו של בן הזוג הינן מהכנסות פסיביות – יחול עליהן חיוב בדמי ביטוח (למעט אלו הפטורות במסלול הפטור ממס או החייבות במסלול ה- 10% מס). למעט, כשמדובר באישה שהיא "עקרת בית" ובן זוגה משלם דמי ביטוח מהכנסותיו, הרי היא תהיה פטורה מתשלום דמי ביטוח בשל הכנסותיה מהשכרה כאמור או בכלל על כל הכנסותיה הפסיביות בכללותן. בכל מקרה, החיוב בדמי ביטוח חל על ההכנסות בניכוי הוצאות ישירות שהוצאו להפקת אותה הכנסה כקבוע בסעיף 345 (א) סייפא לחוק. היישום לענייננו: א. לצורך מס הכנסה: במידה ונבחר המסלול של 10% מס– הרי לפי הוראות סעיף 122 לפקודה נראה כי כל אחד מבני הזוג יוכל לבחור באם להחיל עליו את שיעור המס של 10% ללא תלות בבחירתו של בן הזוג השני. לאישה ישויכו ההכנסות משתי הדירות שנתקבלו בירושה. ההכנסות מהדירה המשותפת ישויכו לבן הזוג המשתכר גם מיגיעה אישית. ניתן להעמיד חזקה זו לבחינה באם היא ניתנת לסתירה לאור הפסיקה החדשה בעניין החישוב הנפרד. דהיינו, לשייך לכל אחד מבני הזוג את מחציתן של ההכנסות מהשכרה מאותה דירה משותפת. במידה ונבחר מסלול המיסוי הרגיל– הרי כאמור ניתן להחילו על הכנסות כל בן זוג בנפרד, בעוד שבן הזוג האחר רשאי לבחור במסלול של 10% מיסוי. לאישה ישויכו ההכנסות משתי הדירות שנתקבלו בירושה. ההכנסות מהדירה המשותפת ישויכו לבעל המשתכר גם מיגיעה אישית. כאמור, ניתן להעמיד חזקה זו לבחינה באם היא ניתנת לסתירה לאור הפסיקה החדשה בעניין החישוב הנפרד. ב. לצורך ביטוח לאומי : ההכנסות של האישה משתי הדירות שנתקבלו בירושה בצרוף מחצית ההכנסה מהדירה המשותפת עם בעלה, ככל שהן ידווחו במסלול המיסוי הרגיל למס הכנסה – פטורות מדמי ביטוח בהיותה עקרת בית (ללא הכנסות מיגיעה אישית כנתון בשאלה ובהנחה שיחתמו על הצהרה כי חלה עליהם חזקת השיתוף). ההכנסות של הבעל ממחצית הדירה המשותפת – פטורות מדמי ביטוח, היות והן נמוכות מהכנסותיו ממשכורת (ההנחה היא כי ההכנסה ממשכורתו של הבעל גבוהה מההכנסות מגמלה ומההשכרה גם יחד).