לקראת תום שנת המס 2012 מצאנו לנכון להביא

לפני הקוראים לקט מתוך המאמר המלא המתפרסם

באתר "כל-מס" ובירחון "ידע למידע".

מטרת המאמר היא להפנות את תשומת הלב לנושאים השונים ולחדד נקודות חשובות. מטבע הדברים, לפני ביצוע כל מהלך פרטני יש לפנות לייעוץ מתאים. שנת מס פורייה לכל הקוראים

סגירת פנקסי החשבונות

השלמת רישומים ותיאומים

על הנישומים לעדכן רישומים בפנקסי החשבונות ולהתאימם עם גורמי חוץ; לאסוף אישורי יתרות מלקוחות, ספקים, בנקים וכו'; ולהכין רשימות מלאי לסוף השנה. עליהם לאסוף אישורים שנתיים או זמניים מלקוחות על מס שניכו במקור במהלך שנת המס (טופס 857); וכן רשימת שיקים דחויים, רשימת חייבים וזכאים לעסק; להכין רשימת כלי-רכב של העסק, ששימשו אותם עד לסוף השנה, וכן קריאת מונה הקילומטרים ברכב עד ליום זה; ויש להכין אישורים על משכורות בעל העסק או בת-זוגו. עליהם לדאוג לאישורים על תשלום לקופות גמל ולביטוח חיים, ולאישורים על השקעות בסרטים, בחיפושי נפט, במחקר ובפיתוח.

יש להשלים את רישומי המשכורות ולערוך ריכוז שנתי של המשכורות והניכויים (טופס 126), ולהתאימם לרשום בפנקסי החשבונות, לרכז את טופסי ניכויי המס במקור שלא משכר. כן, יש להכין מאזן בוחן ולהשלימו לאחר התאמות ולאסוף אישורים ומסמכים על תשלום לקופות גמל, לביטוח חיים, לביטוח לאומי, למס הכנסה על ניכוי מס במקור וכו'.

יש צורך בתיאום מלא ושוטף בין הרישומים בפנקסי החשבונות לבין הדוחות השונים לרשויות המס, כמו: דוח על מחזור לעניין מקדמות ולעניין מע"מ; דוח על ניכוי במקור מעובדים ומאחרים; תשלום ודוח על מקדמות בשל "הוצאות עודפות", ועוד כיוצא באלה.

לעתים, נערך דוח תקופתי על פי סיכום מסמכים, ועוד לפני השלמת הרישומים בפנקסי החשבונות. במקרים כמו זה, ייתכן חוסר דיוק בדוחות. במהלך השנה נוצרים לעתים גם הפרשים הנובעים מתיקוני חשבוניות, מהחזרים ומביטולים, מהבדלים בעיתוי הרישום, וכד'. אם ההפרש אינו מהותי, ניתן לתקנו במסגרת הדוח לתקופה הבאה. הפרש ניכר מחייב בדרך כלל הגשת דוח מתקן לתקופה הרלוונטית. התאמות בין הרישומים ובין הדוחות צריך לבצע באופן שוטף ולא להמתין עד לסוף שנת המס. האיחור במשלוח הדוח המתקן עלול לגרום, במקרים מסוימים, להטלת קנסות בידי רשויות המס, וזאת נוסף על חיוב בריבית ובהפרשי הצמדה.

יש להשלים את כל הפרטים הדרושים לצורכי ניהול פנקסי החשבונות והדיווח, ובעיקר להשלים ולעדכן את פרטי הזיהוי המלאים של מקבלי התשלומים, לרבות עובדים, ספקים ונותני השירותים, ושל המשלמים לעסק.

אם נוכה מס במקור, רצוי לרשום בפנקסי החשבונות, בחשבון נפרד, את הסכום שנוכה. את המשלם יש לזכות בתשלום ברוטו, דהיינו: כולל המס שנוכה.

יש לבדוק את הדוחות בדבר "הוצאות עודפות", ולהתאימם לדיני המס בנדון. חשוב מאוד כי הדוח במהלך השנה בדבר הוצאות עודפות יתאים לסכום "ההוצאות העודפות" שיופיע בסוף השנה בדוח התאמה לצורכי מס.

חשוב גם לבדוק אם קיזוז מס התשומות לעניין מע"מ בוצע אך ורק על פי "חשבוניות מס" תקינות.

יש לערוך את השוואת המחזורים המדווחים לרשויות מס הכנסה לעניין מקדמות אל המחזורים המדווחים לרשויות מע"מ. אם מתגלית אי התאמה, ניתן להגיש דוח מתקן או לערוך את ההתאמות הדרושות בחודש דצמבר.

הספירה של המלאי והערכתו

יש לספור את המלאי שבעסק ב-31.12.2012. עם זאת, אפשר לערוך, ללא אישור, את הספירה בתוך 10 ימים לפני או אחרי תאריך זה, ולבצע את ההתאמות הדרושות, כדי להגיע למצב המלאי בתאריך הקובע. אפשר אף לערוך את הספירה בתוך 30 יום לפני או אחרי תאריך זה, בהודעה בכתב ומראש לפקיד השומה, ולערוך את ההתאמות. רשימות המלאי יכללו את כל הסחורות המצויות בבעלות העסק או ברשותו. סחורות המצויות במקום, ושייכות לאחר, יירשמו בנפרד. כן יש לערוך רשימה לסחורות השייכות לעסק ומצויות בידי אחרים.

אין חובה לסגור את העסק במועד המפקד. כדי להקל את המפקד ולצמצם את הזמן הדרוש לעריכתו, אפשר להכין מראש את גיליונות הספירה בציון סוגי הטובין המצויים בעסק ובזמן המפקד להשלים רק את רישום הכמות. ניתן גם לספור ספירה מוקדמת את תוכנם של ארגזים ואריזות או מדפים ומחסנים מסוימים ולציין על גביהם את הכמויות שנפקדו. ביום המפקד ניתן לרשום את הכמות על פי הספירה המוקדמת כאמור.

המפקד צריך לכלול את כל הטובין השייכים לעסק (לרבות טובין שנמכרו אך טרם נשלחו ללקוח). יש לרשום גם אותם, אך בנפרד ובציון שם הבעלים. מובן שטובין השייכים לאחרים לא ייכללו בחישוב שווי המלאי.

לפני תחילת המפקד רצוי לרשום את פרטי המשלוח האחרון שנשלח מהעסק לפני תחילת הספירה (מספר תעודת המשלוח או החשבונית) והמשלוח האחרון שהתקבל מהספקים.

גיליונות הספירה יהיו ממוספרים מראש במספר עוקב. חובה לרשום עליהם את תאריך המפקד ואת שמות הפוקדים, ועליהם לחתום על כל גיליון. ברשימות הללו יצוין מקום אחסון הטובין (אם יש מקומות אחדים כאלה) ופרטים המספיקים לזיהוים. יירשמו הכמות ויחידת המדידה. אין צורך לרשום מיד מחיר או שווי. חישוב השווי ייעשה כעבור זמן. טובין פגומים או מיושנים יירשמו בציון מצבם.

ניתוח כלכלי נכון של העסק יכול להועיל רבות בתכנון מס. אחד הנושאים הוא המלאי. סביב הערכת מלאי קם ונופל הרווח לצורכי מס. לשם כך יש להוכיח קיום "מלאי מת" או "מלאי גוסס". אפשר לעשות זאת על ידי מכירות סוף שנה. אם יימכרו פריטים אלה, ימומש ההפסד. "מלאי מת" הוא, לדעתי, מלאי של פריטים שאין בהם שימוש, כמו רכיבים להרכבת טלפון חוגה או למחשבים מלפני 10 שנים, או כל מלאי שההוצאות למכירתו עולות על מחיר המכירה הצפויה.

בעלי מלאי עסקי יכולים להקטין את הכנסתם החייבת השנה, אם ימכרו בפועל פריטים שמחירם ירד ויממשו את ההפסד. אמנם ניתן להעריך פריטים אלה במחיר המימוש המשוער, אם הם ייוותרו במלאי, אך קל יותר יהיה להוכיח הפסדים שמומשו בפועל.

כך אפשר להוכיח שהמלאי נמכר בערך נמוך או לא נמכר כלל, ולכן אין לו כל ערך. מוטב שלא להשאיר "מלאי מת", שכן עצם קיומו פותח פתח לדיונים על אמיתותו.

מומלץ לרכוש מלאי חדש במחירים נמוכים. ערך המלאי ייקבע על פי מחירו בשוק, וחשבונית המעידה על ערך נמוך תעיד כי זהו ערכו בשוק.

כספים פנויים המושקעים באמצעים פיננסיים המניבים תשואה ריאלית יגרמו להגדלת ההכנסה החייבת בשנת המס.

אם החברה תשקיע כספים פנויים במלאי או במקדמות לספקים, לא תיווצר תוספת להכנסה החייבת. זאת, מאחר שעליית ערכם של פריטים אלה מתחייבת במס רק בעת המימוש.

במקביל יש לשקול דחיית קבלת מקדמות מלקוחות; שכן, קבלתן יוצרת בדרך כלל הכנסות מימון חייבות במס, ללא מתן הגנה אינפלציונית עליהן.

עם תום שנת המס, ובמסגרת העבודה השוטפת, יערכו משרדי השומה בדיקות של שווי המלאי במספר מצומצם של עסקים, באמצעות ביצוע ספירות מלאי מלאות - בתיקים שייבחרו בתוכנית העבודה השוטפת - בידי אנשי השומה וכוח העזר. יש לציין כי הבדיקה נעשית בפריסה ארצית גדולה.

לנישומים המדווחים על בסיס מצטבר - מוזכר בזה כי אין כל טעם לרכוש מלאי עסקי נוסף לקראת סוף השנה, מאחר שמלאי של טובין שלא יימכרו יקטין ממילא את ההוצאה השוטפת וינטרל בכך את הרכישה הנוספת. נישומים בעלי מלאי עסקי יכולים עדיין להקטין את הכנסתם לפני סיום השנה ולהקטין את ערך המלאי של הפריטים ששוויים פחת. אמנם אפשר יהיה להעריכם במחיר השוק, אם הוא נמוך מהעלות גם אם יישארו במלאי, אך קל יותר להוכיח הפסדים שמומשו בפועל.

מכירת נכסים

יש לבחון עיתוי מכירת נכסים המתחייבים במס רווחי הון - לצורך ניצול הפסדי הון מועברים, ולצורך ניצול האפשרות לקבלת ניכוי בגין חילוף נכסים (סעיף 27 לפקודה) והאפשרות לדחות את רווח ההון בגין החלפת נכס בר-פחת (סעיף 96 לפקודה).

הוצאות עודפות

עריכת החשבון הסופי של סעיף ההוצאות העודפות אפשרית רק בסוף השנה, לאחר התאמת הוצאות הרכב והתאמת הוצאות אחרות, כגון כיבודים, מתנות ונסיעות לחו"ל, עם הסכומים המותרים לניכוי וכו'.

את ההוצאות מהסוגים המחויבים במקדמות ניתן לחלק לשתי קבוצות: הוצאות שיש להן אופי אישי, שניתן ליחסן כהטבה לעובד פלוני; והוצאות שאינן לייחוס שכזה. כך למשל, ניתן לייחס לעובד את עלותה של נסיעה לחו"ל (החלק הבלתי מוכר), החזקת רכב צמוד, אש"ל, מתנות, החזקת טלפון בבית, וכד'. כל תשלום אשר נושא אופי אישי, המתווסף למשכורתו של המקבל לצורכי חישוב מס, הופך לתוספת לשכרו - וההוצאה מותרת לניכוי בידי המשלם.

מאחר שאין לקזז מס תשומות מרכיבי השכר השונים, יש להוסיף את התשלום העודף לשכר כשהוא כולל מע"מ, אם המס שולם.

פקיד שומה ניכויים נוהג להשוות את ההוצאות השנתיות הלא-מוכרות, שהן בגדר הוצאות עודפות לפי סעיף 181ב לפקודה, להוצאות שהותאמו כהוצאות לא-מוכרות.

רצוי לערוך חישוב סופי להוצאות העודפות ולדווח לרשויות מס הכנסה לפני תום שנת המס, כדי להימנע מהטלת קנסות. יש לדווח לרשויות מס הכנסה על חוסר בתשלום. מאידך, אם משלמים יותר יש לזכור כי הסכום העודף, גם שהוא מנוכה מהמקדמות, אינו מוחזר לעולם, ויש רק אפשרות לצרפו לתשלומי המס אם יש רווח.

אפשר להשלים הפרשים או לתקן דוחות קודמים עד 15 בינואר - במסגרת התשלומים בעבור חודש דצמבר. מצוין בזה כי אם בדוח השנתי יעלה סכום ההוצאות העודפות על אלה שבגינן שולמו מקדמות, יוטלו על ההפרש, באופן אוטומטי, קנסות, ריבית והפרשי הצמדה. מכאן - חשיבותן של בדיקה עצמית מקדימה ושל עריכת תיאום מלא ומדויק של הדוחות עוד במסגרת שנת המס הנוכחית.

מקדמות בשל הוצאות עודפות, ששולמו ביתר בטעות, יוחזרו לנישום. ראו הוראת ביצוע 32/91 מיום 12.5.91, אשר מורה לפקיד השומה להחזיר מקדמות בגין הוצאות עודפות, אם יוכיח לו הנישום שמקורו של הדיווח בטעות.

יש להתאים את הדוח על "הוצאות עודפות" עם ההוצאות שנרשמו בפנקסי החשבונות ולהשלים את החסר בעניין תכנון המס.

ניכוי מס במקור

מוצע להעביר ניכוי מס במקור במועד החוקי, ולבדוק אם הסכומים שנוכו במקור מספקים תואמים את האישורים שנתקבלו מהם, ולתקנם במידת הצורך.

בערעור בבית המשפט העליון בעניין ע"א 438/90 פקיד שומה חיפה נגד "הד הקריות", מיום 29.12.1997, נקבע ברוב דעות כי אין להכיר בריבית ובהפרשי הצמדה אשר נוספו על חוב של מס שהחברה ניכתה במקור ולא העבירה אל פקיד השומה. עם זאת, בפסק הדין ע"א 10691/06, שריג אלקטריק בע"מ נ' פקיד שומה ירושלים 1 נקבע כי יתכנו מקרים בהם ניתן לסטות מהלכת הד הקריות ובהם יש להכיר בריבית ובהפרשי הצמדה על ניכויים, כהוצאה מוכרת.

ברוב המקרים חלה כיום חובת דיווח ממוכן על מעביד/מנכה, ויש לבחון נקודה זו באופן פרטני.

הכותב - עורך הירחון "ידע למידע" ומרכז תחום המסים בחברת "חשבים ה.פ.ס מידע עסקי בע"מ"