חשבונית שלא הוצאה ע"י מבצע העבודה - אינה כדין

ע"ש 275/00 מעוז דניאל חברה קבלנית לבניה בע"מ נ. מע"מ רחובות המערערת הינה חברה לבניין, שעסקה בתקופה הרלוונטית לשומה בפרויקט בניית אתר "ארז מודיעין" (להלן - הפרוייקט). לטענת המערערת, במסגרת הפרויקט התקשרה עם חברות שונות המספקות כוח אדם (להלן - קבלני משנה), אשר סיפקו לה פועלים אשר הועסקו על ידה כראשי קבוצות (להלן - ראשי הקבוצות). קבלני המשנה הוציאו למערערת מסמכים אשר נחזו כחשבוניות ובגינם ניכתה המערערת מס תשומות.

למערערת הוצאה שומת תשומות בגין שתי תקופות דיווח. השגת המערערת בגין השומה נדחתה, בנימוק כי המערערת ניכתה מס תשומות בגין מסמכים הנחזים כחשבוניות מס, מבלי שבוצעה בגינם עסקה, בניגוד לסעיף 38 לחוק מס ערך מוסף, תשל"ו-1975 (להלן - החוק). על כך הערעור.

בית המשפט המחוזי בתל אביב-יפו פסק מהוראות סעיפים 38(א) ו-41 לחוק, עולה העיקרון הבסיסי, לפיו זכאי הנישום בניכוי המס, בתנאי כי מוציא החשבוניות נתן שרות לעוסק מקבל החשבונית, וכי מי שנתן את השירות הוא זה אשר הוציא את החשבוניות. בע"א 3758/96 סלע חברה למוצרי בטון בע"מ נ. מנהל המכס והמע"מ (להלן - פס"ד סלע), נקבע כי לא די בכך שניתן שירות כלשהו, אלא שהשירות אמור להינתן על ידי מי שיש לו זיקה למוציא החשבונית.

נטל הראייה כי החשבוניות, אשר את המס הגלום בהן מבקש העוסק לנכות, הוצאו לו כדין - מוטל על העוסק. בענייננו מדובר במחלוקת שהיא לבר פנקסית. המידע באשר לשאלה האם אכן סופקו בפועל למערערת עובדים על ידי קבלני המשנה, מצוי בידי המערערת ורק ממנו ניתן ללמוד האם אכן בוצעה עסקה אמיתית כלשהי בינה לבינם. יתרה מזאת, אין בידי המערערת חוזים אשר ניתן ללמוד מהם כי אכן סופקו הפועלים על ידי קבלני המשנה. כבר מטעם זה לא ניתן לראות במחלוקת כמחלוקת פנקסית. לגופו של עניין, עמד גם המשיב עצמו בנטל הראייה והוכיח כי בפועל לא נקשרה עסקה אמיתית בין המערערת לבין קבלני המשנה. בפני בית המשפט הבוחן את החלטת רשות המס, אמורה לעמוד התשתית העובדתית אשר עמדה בפני רשות המס בעת מתן ההחלטה. יש לבחון את הראיות אשר היו בפני המשיב, כאשר נתן את ההחלטה בהשגה. בחינת ההודעות אשר נגבו מגורמים שונים הנוגעים למערערת, אשר היו בפני המשיב, תומכת במסקנה כי מדובר בחשבוניות פיקטיביות. מר פנחס מלכה, מנהלה הכללי של המערערת, הצהיר כי הפרוייקט נוהל על ידי חברת יסודות בע"מ (להלן - חברת יסודות) וכי מר אוהד שפיר (להלן - מר שפיר), היה נציג חברת יסודות. מר שפיר ניהל מו"מ עם קבלני משנה, הכין את המכרזים ואת החוזים. מר שפיר העיד, בין היתר, כי לא היה לו כל קשר עם הקבוצות והוא עצמו לא בדק אם ראש הקבוצה הוא בעל מניות או שותף בגוף שהתקשר בחוזה לביצוע העבודות, שהוא למעשה הגוף אשר הוציא בסופו של דבר את החשבוניות.

אין בגרסת המערערת כדי להוכיח בדרך כלשהי כי החשבוניות אשר התקבלו מאת קבלני המשנה הוצאו אכן כדין, שכן אין בה - ובמיוחד בטענה כי לא נבדקו ראשי הקבוצות או הקשר בינם לבין הגופים אשר הוציאו את החשבוניות - כדי להוות תשתית ראייתית לטענת המערערת, כי העבודה בוצעה על ידי מי שהוציא את החשבוניות. מחומר הראיות עולה כי החשבוניות על שם חלק מקבלני המשנה, שהוצאו למערערת לכיסוי עבודותיהם של ראשי הקבוצות, הוצאו שלא כדין - הן משום שלא היה קשר בין מבצעי העבודה לבין מוציאי החשבוניות והן משום שלא עמדה כל התקשרות בין המערערת לבין קבלני המשנה בנוגע לאותה עבודה. כך גם לעניין החשבוניות אשר הוצאו על ידי יתר קבלני המשנה, אלא ששם מדובר גם בחשבוניות מזוייפות.

במקרה הנוכחי לא מתקיים חריג כלשהו למבחן האובייקטיבי, לשאלה האם החשבוניות הוצאו כדין, אשר נקבע בפס"ד סלע. מר פנחס מלכה הצהיר כי המערערת הייתה בודקת את רישום קבלני המשנה ברשויות המס – אך לבדיקה זו, בנסיבות המקרה, אין כל משמעות. מחומר הראיות עולה בבירור כי לא נעשתה בדיקה כלשהי על מנת לוודא כי מוציאי החשבוניות מבצעים אכן עבודה בפועל בפרויקט. ההיפך הוא הנכון - נראה כי עדי המערערת היו ערים לחלוטין לכך כי החשבוניות מוצאות על ידי מי שאין לו קשר למבצעי העבודה. מתקבלת עמדת המשיב, כי יש לראות בהתנהגותה של המערערת ובדרך התנהלותה באשר לקבלת החשבוניות, לפחות בגדר עצימת עיניים.

נדחית טענת המערערת, לפיה קבלני המשנה שילמו מס כדין ולפיכך מטילה עליה המשיבה כפל מס. עצם העברת הכספים, המשמשים חלק ממנגנון הביצוע של הפצת החשבוניות הפיקטיביות, אין בה כדי למנוע את דרישת המס מאת העוסק אשר ניכה את החשבוניות שלא כדין. יתרה מזאת, אין גם ראיה כלשהי ממנה ניתן לקבוע כי כספי המס הועברו למשיב, במיוחד לאור העובדה כי חלק ניכר מהחשבוניות כלל לא דווחו על ידי קבלני המשנה.

הערעור נדחה. המערערת תישא בהוצאות המשיב בסך 15,000 ₪ בצירוף מע"מ. ניתן ביום: 16.10.2005 בפני: כב' השופטת ד. קרת-מאיר.