ייחוס הפרשי הון לשנות השומה הפתוחות

עמ"ה 536/02 אליהו יוחנן נ. פקיד שומה אשקלון

המשיב הוציא למערער צווים על פי סעיף 152(ב) לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], התשכ"א-1961 (להלן - הפקודה), לשנות המס 1997, 1998 ו-1999. השגתו של המערער נדחתה ומכאן ערעורו.

המשיב השווה בין שתי הצהרות הון שדווחו על ידי המערער, האחת ליום 31.12.1991 והשניה ליום 31.12.1999 ונמצא כי קיים הפרש הון בלתי מוסבר בשיעור 1,896,971 ₪. הפרש זה יוחס על ידי המשיב, בחלקים שווים, כתוספת להכנסה החייבת בגין כל שנה משנות המס הפתוחות של המערער.

הערעור מבוסס על שני ראשים חלופיים, האחד - הצגת הסברים מטעם המערער, שלשיטתו מיישבים את גידול ההון הנטען באופן שאינו מצדיק הוצאת צווים וחיובו במס על הגידול הלכאורי, והשני - קונסטרוציה עובדתית - משפטית, שתוסבר להלן, ולפיה, לטענת המערער, ביכולתו להוכיח כי בשנות המס הפתוחות לא חל גידול בהונו, וככל שיש תוספת הון בלתי מוסברת, היא נוצרה בשנים הסגורות.

בית המשפט המחוזי בבאר שבע פסק

הסברי המערער בענין גידול ההון

להלן ההסברים שנתן המערער להפרשי ההון שנמצאו והטעמים לדחיית הסברים אלה:

המערער טוען כי לא זוכה בגין פדיון חסכונות וקופות גמל לגבי התקופה שקדמה לשנת 1996. לטענתו, אין לו מסמכים להוכיח את הפדיונות הללו, אך הוא טוען ל"נזק ראייתי" שגרם לו המשיב בכך שחיכה 8 שנים במקום 4שנים, כנהוג, טרם שדרש את הצהרת ההון השניה. לטענת המערער, הוא לא השכיל לשמור את מסמכי הבנקים במשך תקופה ארוכה זו.

לכך יש להשיב, שבניגוד למנהגו של המערער, עליו העיד, להשליך לפח את התיעוד הבנקאי המגיע אליו, הרי הבנקים שומרים העתקי תיעוד כזה זמן רב. הוא התבקש לנסות ולהביא מהבנקים שחזור של התיעוד ואסמכתאות לטענותיו, אך לא עשה שום מאמץ בכיוון זה. המסקנה היא שמעבר למה שהמשיב נאות להכיר בו ממילא, לא היה גידול הון הנובע מכך.

טוען המערער שהוצאות המחיה, שנלקחו בחשבון בעבורו ובעבור משפחתו והמבוססות על טבלאות המחלקה הכלכלית של המשיב, אינן ריאליות לגביו משום שהוצאותיו פחותות בהרבה, בהיות משפחתו משפחה פשוטה הגרה במושב ומנהלת אורח חיים דתי שאינו עתיר בילויים.

המפקחת מטעם המשיב העידה וסיפרה על הזהירות בה נקטה בעריכת חישוב דמי המחיה, כאשר בנתה ממוצע של שתי טבלאות, העשויות להיות ישימות במקרה הזה ולא פעלה על פי הטבלה הגבוהה יותר.

כמו כן, אורח חיים צנוע במיוחד והעדר הוצאות לבילוי, טעון הוכחה ויש סוגי בילוי רבים המתיישבים עם אורח חיים דתי, ועולים כסף רב, ולעיתים אף יותר מההוצאה המקבילה עבור משפחה שאינה דתית.

המערער טוען כי אביו, אשר נפטר בשנת 1993, עזר לו מידי פעם בכספים כמתנה ואלה ניתנו במזומן. נטל הראיה לענין זה לא הורם על ידי המערער.

מכאן - אין לאמץ את הסברי המערער כאשר, במובהק, הנטל הוא עליו לשכנע שהגידול בהונו אינו ממקורות שיש לשלם עליהם מס, ובנטל זה הוא לא עמד.

ייחוס הפרשי ההון לשנים הסגורות טענתו האחרת והחלופית של המערער הינה כי כל גידול הון בלתי מוסבר אצלו יש לייחס, על פי הפסיקה ועל פי מדיניות משפטית נכונה, לשנים הפתוחות מבין שנות המס הרלוונטיות, אלא אם כן ניתן להוכיח באילו שנים נצמח אותו הון.

המערער הוכיח, לשיטתו, כי בשנים הפתוחות 1997-1999אין גידול בלתי מוסבר בהונו, ולפיכך ההון הזה התווסף לנכסיו בשנות המס הסגורות.

לאחרונה נזקק בית המשפט העליון לפן המשפטי של הסוגיה דלעיל, וזאת בגדר ע"א 552/02 איתן חנני נ. פקיד שומה חיפה. בפסק דין זה הכיר בית המשפט בהצדק לייחס חלק מהפרש ההון לשנים הסגורות, אך זאת משום שמצא ש"נתקיימו נסיבות מיוחדות" לעשות זאת. משמע - בהעדר נסיבות מיוחדות, יש לנהוג בהפרשי הון שנמצאו אצל נישום כפי שנהג המשיב בענין שלפנינו כאן, כלומר לייחס את ההפרש לשנים הפתוחות, ולהותיר את השומות בגין השנים הסגורות לנוח בשלווה ולהנות ממידת הסופיות שהוקנתה להם.

מה דינו של נישום אשר מוכיח כי הפרש ההון שנוצר בתקופה שבין שתי הצהרות מקורו דווקא בשנים הסגורות? לכאורה, הוא נהנה מאותה סופיות של שנות המס הסגורות ושוב לא ניתן לייחס את הפרשי ההון לשנים הפתוחות. בידי המשיב - במקרה המתאים - לעמוד על כך שהתקיימו נסיבות מיוחדות המצדיקות פתיחת השומות ההסטוריות.

בעניננו, אין טענה כזו של המשיב וכזכור הוא חילק את הפרשי ההון הבלתי מוסברים על פני שנות המס הפתוחות.

המערער הגיש מטעמו חוות דעת מטעם רואה חשבון, ובה נערכה מעין הצהרת הון "וירטואלית" למערער עבור 31.12.1996, שהושוותה להצהרה שהוגשה בפועל ליום 31.12.1999. רואה החשבון מצא שלא רק שאין כל הפרש הון בלתי מוסבר בתקופה זו, אלא שיש עודף מקורות על שימושים בסכום של 118,427 ₪.

יוצא שאם אין הפרשי הון עד 1999, הרי, בהכרח כל הפרשי ההון הבלתי מוסברים שמצא המשיב נוצרו בשנים הסגורות ולגבי אלה טענות המשיב התיישנו והמערער נהנה, לעת עתה ולכאורה, מ"חסינות".

בנקודה אחת מסוימת, התברר בחקירתו הנגדית של רואה החשבון כי לענין תוכניות החסכון שאותן מנה בין מרכיבי ההון ליום 31.12.1996, הוא כלל רשימת חסכונות שלגביהם הוא הניח כי כולם נפדו בשנת 1996 וכי כולם זכו לריבית של 7%, כל זאת כאשר אין לו אסמכתא לתשואה זו. נמצא שלפריט זה אין לייחס משקל במסגרת הצהרת ההון הוירטואלית ונתון זה אינו מוכח.

כדי לעשות צדק עם המערער, ראוי יהיה לזכותו במישור זה בסכום דומה לסכום רווחי פדיונות החסכונות שבהם הכיר המשיב, לגבי תקופה אחרת - במעוגל - סכום של 65,000 ₪.

הערעור התקבל חלקית, ללא צו להוצאות. ניתן ביום: 18.7.2005 בפני: כב' השופט א. ואגו. ב"כ המערער: עו"ד מ. הרשקוביץ; ב"כ המשיב: עו"ד מ. פורת.